Факторы роста налоговых поступлений нефтедобывающих предприятий Казахстана в 2001 году
Жанат Бердалина, управляющий партнер KPMG, Казахстан
Инна Алхимова, консультант по вопросам налогообложения KPMG, Казахстан
Значение нефтегазового сектора для экономики современного Казахстана трудно переоценить. В 2001 году на эту отрасль приходилось около 40% промышленного производства, доля которого в структуре ВВП страны составила 26%. Однако к концу 2001 года было отмечено резкое сокращение темпов роста добычи нефти и природного газа. Так, по сравнению с соответствующим периодом 2000 года, в IV квартале 2001 года этот показатель составил 5,6%, в то время как, к примеру, во II квартале он достигал 23%. В течение 2001 года произошло и значительное снижение средней цены на нефть, которая, по сравнению с декабрем 2000 года, упала на 29%, а на продукты ее переработки и газовый конденсат, соответственно,
на 23 и 21,9%.1
1. По данным Агентства РК по статистике.
В то же время по итогам 2001 года было зафиксировано увеличение объема налоговых поступлений в государственный бюджет от нефтедобывающих компаний.
Разобраться в причинах этого явления и попытались авторы данной статьи.
Мониторинг предприятий нефтяной индустрии, осуществляемый Министерством энергетики и минеральных ресурсов РК, показал, что объем реализации сырой нефти в денежном выражении в 2001 году не только не увеличился, но и, несмотря на стабильный прирост ее добычи, даже незначительно сократился (что в основном было вызвано падением цен на нефть в конце 2001 года). Тем не менее налоговые поступления от предприятий отрасли в 2001 году (по сравнению с предыдущим годом) возросли практически в два раза - с US$557 млн. (11,3% от реализации) до US$1,033 млрд. (21,3% от реализации).2
2. По данным Министерства энергетики и минеральных ресурсов РК.
По данным Министерства государственных доходов РК, отражающим объемы реализации и суммы уплаченных налогов крупнейших налогоплательщиков Казахстана, общая тенденция такова, что налоговая нагрузка нефтедобывающих компаний в 2001 году выросла в среднем на 5%.
Располагая ограниченной и обобщенной информацией, определяющей тем не менее общую тенденцию, мы все-таки попытались понять возможные причины такого ощутимого “всплеска” налоговых поступлений от предприятий нефтедобывающей отрасли.
Так, анализ данных Минэнерго показал, что увеличение суммы налоговых поступлений в 2001 году было обусловлено в основном значительным увеличением поступлений подоходного налога с юридических лиц (в 2,5 раза), роялти (в 3,8 раз), а также, хоть и в меньшей степени, социального налога, налога на сверхприбыль и налога на транспортные средства. В то же время наблюдалось ощутимое снижение поступлений по НДС и налогу на имущество.
Пытаясь объяснить имеющиеся в нашем распоряжении факты, ниже мы подробно рассматриваем некоторые факторы, которые, по нашему мнению, могли оказать влияние на объем налоговых поступлений.
Роялти
Размер налоговой ставки роялти устанавливается контрактом на недропользование в процентах от стоимости добытых полезных ископаемых (кроме общераспространенных), но не менее 0,5%. По углеводородам ставка роялти устанавливается по скользящей шкале в зависимости от объема накопленной добычи, в отличие от ставки по твердым полезным ископаемым, которая фиксируется на весь срок контракта. Кроме того, ставки роялти по углеводородам могут варьироваться от контракта к контракту в зависимости от экономики проекта. Таким образом, увеличение платежей по роялти в 2001 году может быть объяснено тем, что многие нефтедобывающие предприятия достигли определенного объема добычи, начиная с которого платежи по роялти производятся по повышенным ставкам.
Подоходный налог с юридических лиц
Предположим, что причиной увеличения налоговых поступлений в части подоходного налога с юридических лиц является повышение ставок подоходного налога либо увеличение налогооблагаемой базы за счет увеличения доходов или уменьшения вычитаемых расходов.
В 2000-2001 годах, как мы знаем, в налоговое законодательство не вносилось каких-либо значимых поправок, касающихся подоходного налога с юридических лиц, которые могли бы послужить основанием для увеличения соответствующих налоговых поступлений практически в два раза.
Кроме того, стабильность налогового режима, устанавливаемого контрактом на недропользование, означает, что в отношении определенных налогов недропользователь руководствуется нормами налогового законодательства, действующего на дату подписания контракта, что гарантирует неизменность применяемых в отношении этих налогов ставок.
Однако некоторыми контрактами на недропользование предусмотрены так называемые прогрессивные ставки подоходного налога, например от 25 до 40%, в зависимости от размеров годовой прибыли (аналогично механизму индивидуального подоходного налога). В этом случае при достижении установленного контрактом порога прибыльности, эффективная ставка корпоративного налога повышается, и в результате сумма налога растет непропорционально увеличению налогооблагаемого дохода. Тем не менее такой подход предполагает достаточно равномерное увеличение суммы подоходного налога.
Поскольку налоговые ставки не изменились, а доходы от реализации нефти, по сведениям Минэнерго, значительно не увеличились, то было бы логично предположить, что произошло уменьшение затрат недропользователей в связи с, допустим, сокращением объемов капиталовложений вследствие падения цен на нефть в 2001 году.
Данные Минэнерго свидетельствуют о том, что в 2001 году затраты уменьшились приблизительно на 2%, что само по себе не является показателем того, насколько могла бы измениться налогооблагаемая база, так как не все затраты, отражаемые в бухгалтерском учете, могут вычитаться в целях определения налогооблагаемого дохода. Учитывая отсутствие существенных изменений в законодательстве и стабильность налогового режима, только значительное изменение структуры затрат в сторону уменьшения вычитаемых в налоговых целях расходов могло бы привести к увеличению налогооблагаемой базы и, соответственно, к увеличению суммы налога.
Какие же вычитаемые затраты могут существенно влиять на налогооблагаемую базу? Очевидно, что это могут быть расходы, направленные непосредственно на добычу нефти, накладные расходы, а также амортизация. Обращаясь к имеющимся в нашем распоряжении цифрам, мы видим, что затраты на добычу сократились. Накладные же расходы хотя и выросли в 2 раза, составляют несущественную часть в общей сумме расходов недропользователей, а потому не оказывают значительного влияния на налоговую базу. Следовательно, можно предположить, что основной причиной увеличения налоговой базы в 2001 году, по сравнению с предыдущим годом, послужило сокращение в 2001 году амортизационных отчислений.
Предположение о значительном влиянии налоговой амортизации на налогооблагаемую базу подкрепляется также таким известным фактом, как значительная капиталоемкость нефтедобывающей отрасли. Кроме того, обращает на себя внимание почти 40%-ное увеличение в 2000 году, по сравнению с 1999 годом поступлений по налогу на имущество. При этом в 2001 году поступления по этому налогу сократились приблизительно на 30%. Это позволяет предположить, что в 2000 году могло быть приобретено или введено в эксплуатацию в среднем на 30% больше амортизируемых активов, чем в 2001 году.
Данные Агентства по статистике показывают, что в течение 1999 года наблюдалось значительное повышение спроса на нефть, что создавало предпосылки для увеличения объемов добычи нефти, а значит, и для создания дополнительной производственной базы.
Для того чтобы понять, каким образом вычеты по амортизации влияют на исчисление подоходного налога, совершим небольшой экскурс в историю налоговой политики и проанализируем, как изменялись положения налогового законодательства в отношении амортизации начиная с тех дней, когда подписывались первые контракты на недропользование, и до настоящего времени.
До 1995 года амортизационные отчисления производились в соответствии с Законом “О налогах с предприятий, объединений и организаций” от 14 февраля 1991 года, который также предусматривал возможность использования ускоренной амортизации. Нормы амортизации были установлены постановлением № 1072 “Единые нормы амортизационных отчислений на полное восстановление основных фондов” от 22 октября 1990 года. Ускоренная амортизация на практике обычно означала применение двойных норм амортизации, определенных этим постановлением.
Кроме того, упомянутый выше закон предоставлял предприятиям возможность уменьшения облагаемой прибыли на сумму затрат предприятия на капитальные вложения при недостатке средств амортизации на капитальные вложения и сумм от выбытия имущества. То есть налогоплательщик мог отнести на вычеты стоимость приобретенного в отчетном налоговом периоде оборудования, если стоимость приобретения превышала сумму, включающую амортизационные отчисления данного периода и стоимость реализации выбывшего в данном периоде имущества.
В соответствии с налоговым законодательством и Законом “Об иностранных инвестициях” от 7 декабря 1990 года, совместным предприятиям с иностранным участием разрешалось производить амортизационные отчисления, включая ускоренную амортизацию, в порядке, определяемом учредительными документами.
Принятый в 1995 году Закон № 2235 “О налогах и других обязательных платежах в бюджет” предусматривал единые для всех нормы и методы налоговой амортизации. До декабря 1999 года данный закон содержал также специальное положение, касающееся амортизации расходов по собственному строительству для производственных целей и технологического оборудования. В частности, указанное положение позволяло относить на вычеты остаточную стоимость такого оборудования, при условии его использования не менее трех лет, в любой момент в течение амортизационного периода по усмотрению налогоплательщика (кроме периода с июня 1995 года по декабрь 1996 года, когда, согласно данному положению, налогоплательщику разрешалось относить на вычеты остаточную стоимость технологического оборудования только по истечении трех лет эксплуатации).
Предельные нормы амортизации для оборудования, машин и механизмов, используемых для добычи и переработки полезных ископаемых, составляли в 1995-1996 годах - 15%, а в 1997-1999 годах - 25%.
Начиная с 2000 года технологическое оборудование амортизируется на общих основаниях. Предельная норма амортизации для оборудования, машин и механизмов, используемых в нефтедобыче, понижена до 15%. Единственная льгота в отношении введенных в эксплуатацию новых машин и оборудования – это возможность исчисления соответствующих амортизационных отчислений в первый налоговый год по повышенным нормам, установленным законодательством.
С введением в 2002 году нового Налогового кодекса такое положение было сохранено, то есть налогоплательщики могут применять в первый налоговый год двойные нормы амортизации (которые в отношении оборудования, используемого в нефтедобыче, остались прежними) по фиксированным активам, впервые введенным в эксплуатацию, при условии их использования не менее трех лет.
Если рассмотреть амортизацию технологического оборудования на примере, то, при равных в остальном условиях, стоимость такого оборудования могла быть амортизирована в налоговых целях согласно действующему на тот момент налоговому законодательству (табл. 1).
Для амортизации в целях налогового учета используется метод уменьшающегося остатка, то есть, норма амортизации применяется к стоимостному балансу подгруппы основных средств на конец налогового периода. Мы не учитываем ремонт и переоценку основных средств.
Таким образом, при использовании методов амортизации в соответствии с налоговым законодательством, действующим до 2000 года, суммы амортизационных отчислений в периоды ввода в действие основных средств могут быть гораздо выше, чем при ныне действующем налоговом законодательстве, а налогооблагаемый доход – существенно ниже (при равных в остальном условиях).
Что касается такой важной для нефтедобывающей отрасли группы основных средств, как сооружения, то до внесенных в декабре 1999 года изменений норма амортизации для них составляла 7%. В дальнейшем в группе сооружений были выделены нефтегазовые скважины и нефтегазохранилища с нормами амортизации 20% и 10% соответственно (табл. 2).
Таким образом, в отношении одной группы основных средств произошло повышение норм налоговой амортизации, а в отношении другой – постепенная отмена налоговых льгот. Совокупное влияние таких изменений налогового законодательства на практике может быть определено только исходя из каждой конкретной ситуации и конкретного контракта на недропользование.
Среди факторов, влияющих на налогооблагаемый доход, хотелось бы также отметить переносимые убытки.
Впервые положение налогового законодательства, разрешающее перенос убытков на срок до пяти лет, было введено в 1995 году. С внесением изменений в Закон “О налогах и других обязательных платежах в бюджет” 31 декабря 1996 года, недропользователи получили право переносить убытки, образующиеся в связи с деятельностью по контракту, на срок до семи лет включительно. Как известно, практически все нефтедобывающие компании на начальных этапах убыточные. Учитывая этот факт, можно с достаточно высокой степенью вероятности предположить, что к 2001 году был достигнут тот уровень рентабельности, при котором перенесенные из предыдущих периодов убытки были компенсированы за счет увеличивающихся доходов. В результате увеличение налогооблагаемого дохода привело к увеличению подоходного налога.
В заключение мы еще раз хотели бы подчеркнуть, что в данной статье были рассмотрены лишь некоторые из возможных причин увеличения налоговых поступлений от предприятий нефтедобывающей отрасли. При анализе факторов, определяющих налоговую нагрузку компании, необходимо принимать во внимание специфические особенности рассматриваемой компании и, в частности, налоговый режим, установленный контрактом на недропользование.
КPMG в Казахстане предоставляет профессиональные услуги более чем 300 компаниям и организациям. Для обслуживания клиентов создана группа казахстанских и международных профессионалов, насчитывающая в настоящее время более 70 человек.
Целью деятельности КPMG в Казахстане является использование интеллектуального потенциала фирмы в мировом масштабе, а также практического опыта местных специалистов для оказания содействия казахстанским и иностранным компаниям в достижении стоящих перед ними целей. КPMG предлагает своим клиентам следующие виды услуг: аудит, бизнес-консалтинг, финансовое консультирование, консультации в области налогообложения и по юридическим вопросам.
Понимание индивидуальных потребностей клиентов и предоставление конкретных рекомендаций и советов, наилучшим образом отвечающих целям их деятельности, является отличительной особенностью KPMG.
Список статей
Инвестиции в экономику Казахстана в 2001 году Редакционный обзор
Казфосфат: возрождение гиганта казахстанской экономики Нахум Гальмор
Богатырь Аксес Комир - богатырская сила земли Дэннис К. Прайс
ОАО Навал Кишоре Чоудхари
Факторы роста налоговых поступлений нефтедобывающих предприятий Казахстана в 2001 году Жанат Бердалина, Инна Алхимова
Вопросы разграничения полномочий в нефтяных операциях между государственными органами и ЗАО Канатбек Сафинов
Гарантия как способ обеспечения исполнения контрактов Анатолий Диденко
Экологические аспекты деятельности недропользователей в Казахстане Василий Скольский